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IFRS

IFRS 所得稅的會計處理(中)

文 - 資誠聯合會計師事務所 許林舜會計師

上期與大家分享了國際會計準則第 12 號(下稱 IAS 12)有關所得稅會計的重要規定,本期將介紹如何計算遞延所得稅,與暫時性差異的細項分析。

如何計算遞延所得稅?
「資產負債表法」-著重暫時性差異


IAS 12 要求以資產負債表法來計算遞延所得稅,也就是遞延所得稅通常是透過比較期末資產負債餘額的財稅差異,並乘算適用的稅率而得,它的計算公式如下:

資產/負債的「帳面價值」 A XXX
資產/負債的「課稅基礎」 B (XXX)
暫時性差異 C=A-B XXX
稅率 D X %
遞延所得稅資產/負債 E=CxD XXX

以上計算遞延所得稅的公式看來簡單,但是在實際應用上,往往會因為資產負債的課稅基礎必須依稅法決定,且需考量與 IFRS 會計準則間的交互應用,而牽涉繁複的計算與判斷。

資產的課稅基礎,係指依照稅法規定,於資產的銷售或使用時,相關成本或費用可於稅上認列為減項的金額,亦即:

資產的課稅基礎=依稅法規定未來可減除金額

負債的課稅基礎,則是指該負債的帳面價值與在未來清償時稅上可抵減數的差額,亦即:

負債的課稅基礎=負債的帳面價值-依稅法規定未來可扣抵的金額

負債的課稅金額需要透過計算而得。在此以退休金負債的例子來說明,如企業經精算後決定其舊制的退休金準備餘額為 $ 500,按照以上的公式,退休金負債的課稅基礎為帳面價值 $ 500 並減除任何未來稅上可扣抵的金額,而該稅上可扣抵的金額為企業未來清償該負債時的支付數。因此,如企業在未來按月提撥至中信局帳戶後,依稅法規定的未來可扣抵的金額為 $ 500,經過這樣的計算,該退休金負債的課稅基礎為負債的帳面價值($ 500),減未來稅法可扣抵的金額($ 500),故其課稅基礎為 $ 0。

資產或負債的課稅基礎可能會因為管理階層預計回收資產或清償負債的方式不同而有所不同。例如管理階層可能選擇透過使用、出售或者是先使用再出售等不同的方式來回收資產的帳面價值。而在稅法的規定下,採用不同的方式收回資產的帳面價值可能導致該項資產有不同的課稅基礎。因此,管理當局對資產成本回收方式的預期(使用 vs. 使用再出售)可能導致該資產有不同的課稅基礎。

暫時性差異:可減除vs應課稅

透過以上公式決定資產與負債的課稅基礎之後,其與財務報導上相關資產負債金額的差異數即為暫時性差異,IAS 12 將暫時性差異區分為兩類,分別是可減除之暫時性差異(Deductible temporary differences)與應課稅之暫時性差異(Taxable temporary differences),前者在未來資產回收或負債清償時將可降低未來的課稅所得,因此符合 IFRS 對資產的定義,其稅額的影響數為遞延所得稅資產。相反的,應課稅之暫時性差異係指未來於資產回收或負債清償時將增加未來的課稅所得,造成企業資源的流出,因而屬於負債的形式。其稅額的影響數視為遞延所得稅負債,在此簡單的以下表列示彼此的關係:

  資產面 負債面
帳面價值>課稅基礎 「應課稅」之暫時性差異,認列遞延所得稅負債 「可減除」的暫時性差異,認列遞延所得稅資產
帳面價值<課稅基礎 「可減除」之暫時性差異,認列遞延所得稅資產 「應課稅」的暫時性差異,認列遞延所得稅負債
帳面價值=課稅基礎 無暫時性差異 無暫時性差異

限於篇幅的關係,本期就先探討到此,下期將介紹表達與揭露、未分配盈餘加徵 10% 的影響。敬請期待!

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